Un importante pronunciamiento del Tribunal Supremo, que ha marcado un antes y un después en la interpretación del impuesto sobre Sucesiones.
Después de cinco años de litigación contra el Ente de Servicios Tributarios del Principado de Asturias, El Tribunal Supremo ha estimado el recurso de casación presentado por nuestro despacho.
Por parte del Principado de Asturias, se sostenía y sostuvo hasta el final que en todos los supuestos de renuncia hereditaria y con la interpretación finalista también del precepto legal, según la cual la intención del legislador al redactar el artículo 28 LISD fue establecer una distinción entre aquellos casos en que se adquiere la herencia por sucesión, testada o intestada, y aquellos otros en los que la sucesión se produce como consecuencia de la renuncia o repudiación del llamado a la herencia.
El Reglamento del ISD es una norma jerárquicamente inferior a la Ley del ISD, se trata del principio de jerarquía normativa consagrado en el art. 9.3 de nuestra Constitución Española y ello es incuestionable.
Sin embargo, lo que se trató de exponer en los recursos previos a la presentación del recurso de casación, no era una contradicción existente entre la Ley y el Reglamento que desarrolla el impuesto, especialmente teniendo en cuenta que el art. 53 apartado 1 del citado Reglamento es conforme al contenido de la LISD (art. 26: “En la sustitución vulgar se entenderá que el sustituto hereda al causante y en las sustituciones pupilar y ejemplar que hereda al sustituido”).
Dicho de otro modo, lo que se planteaba no era un conflicto de jerarquía normativa, sino un conflicto de interpretación de la Ley y el Reglamento, puesto que el art. 26 de la LISD -y su desarrollo por el art. 53.1 del RISD- (ambos relativos a la sustitución vulgar), y el art. 28 de la LISD -y su desarrollo normativo en el art. 58 del Reglamento- (ambos relativos a la institución de la renuncia), son normas que, a priori, pueden resultar aplicables a un mismo supuesto de hecho: las sustituciones vulgares en los supuestos de renuncia de la herencia por el sustituido.
Sin embargo, nuestra postura fue siempre defender que debía aplicarse la normativa relativa a la sustitución vulgar y no la de renuncia (ya que aplicar las dos a la vez resulta a todas luces imposible dado el contenido manifiestamente contradictorio de ambos preceptos), y ello sobre la base de una doble argumentación:
- Por razón del principio de especialidad: prevaleciendo los artículos relativos a la sustitución vulgar sobre los artículos relativos a la renuncia de herencias, ya que la sustitución vulgar concierne exclusivamente a la sucesión testada, mientras que la renuncia es una institución propia de la sucesión testada e intestada.
- Por razón de la interpretación de las normas jurídicas desde una perspectiva histórica y comparatista del Derecho: en aras de conocer cuál fue la voluntad real del legislador al conceder un tratamiento fiscalmente distinto a la renuncia y a la sustitución vulgar. No se trataba de un esfuerzo argumentativo o interpretativo, se trataba de respetar la voluntad última del legislador a la hora de confeccionar las normas.
El Tribunal Supremo ha resuelto finalmente en sentencia 1293/2025, de 15 de octubre de 2025, recurso. n.º 5751/2023 el recurso contra la STSJ del Principado de Asturias 503/2023, de 5 de mayo de 2023, rec. n.º 435/2022, compartiendo los argumentos y pretensiones de nuestro despacho y unificando criterio al concepto de renuncia y sustitución vulgar, cuando dicha sustitución hubiera o no hubiese sido establecida en el testamento por voluntad del testador y sus consiguientes efectos tributarios.
La clave del caso residía en los supuestos en los que el heredero instituido renuncia pura, simple a la herencia o legado entrando en juego la sustitución vulgar siempre que ésta hubiera sido establecida en el testamento por voluntad del causante conforme al artículo 774 del Código Civil,
El parentesco que debe ser tenido en cuenta ha de ser, en estos casos, es el del sustituto respecto del causante, y no el del renunciante, en aplicación de los artículos 26.f) Ley ISD y 53.1 Rgto ISD.
Esta interpretación más favorable al contribuyente coincidía además con el criterio mantenido por la propia Administración Tributaria, en las Consultas Vinculantes V0350-21 de 24 de febrero de 2021 y V0012-23 de 5 de enero de 2023.
El Alto Tribunal, con la citada sentencia, ha fijado doctrina:
En el supuesto de que el testamento establezca una sustitución vulgar, como es el caso defendido por nuestro despacho, y concurran alguna de las condiciones fijadas en el artículo 774 del Código civil, entre ellas la renuncia pura y simple del instituido heredero, se entenderá que el o los sustitutos heredan al causante, de modo que las liquidaciones tributarias tendrán como sujeto pasivo a los sustitutos, aplicándose las normas generales del Impuesto sobre Sucesiones, contenidas en la Ley 29/1987 y el Real Decreto 1629/1991, para las sustituciones, esto es el Artículo 26.f) de la Ley y 53.1 del Reglamento del Impuesto, que disponen, respectivamente, lo siguiente:
«f) En la sustitución vulgar se entenderá que el sustituto hereda al causante y en las sustituciones pupilar y ejemplar que hereda al sustituido».
«1. En la sustitución vulgar se entenderá que el sustituto hereda al causante y, en consecuencia, se le exigirá el Impuesto cuando el heredero instituido falleciera antes o no pudiera o quisiera aceptar la herencia, teniendo en cuenta su patrimonio preexistente y atendiendo a su parentesco con el causante».
En el supuesto de que el testamento no establezca una sustitución vulgar
Se aplicará lo previsto en los artículos 28.1 Ley ISD y 58.1 del Rgto ISD, que contiene las normas especiales o específicas para los supuestos de repudiación y renuncia.
Los beneficiarios de la renuncia tributarán por la adquisición de la parte repudiada, aplicando el coeficiente que corresponda a la cuantía de su patrimonio preexistente y se atenderá a su parentesco con el causante, salvo que el renunciante tenga señalado un coeficiente superior, en cuyo caso se tendrá en cuenta este último.
Esta resolución zanja una discrepancia interpretativa iniciada por este despacho en el año 2020, frente al Ente de Servicios Tributarios del Principado de Asturias, y tiene una especial relevancia en una comunidad como la del Principado de Asturias, donde el coeficiente multiplicador para el Grupo de parentesco I, Descendientes y adoptados menores de 21 años, es 0, a diferencia de otras comunidades donde es 1, para la cual esta sentencia, aunque importante, no lo es tanto como para la nuestra, resultando en Asturias en la práctica herencias con cuota 0, para cualquier base liquidable, cuando concurren herederos encuadrados en el grupo I de parentesco y el primer tramo de patrimonio preexistente.
✒️ Javier Martínez Fernández, Responsable área fiscal