En el momento en el que se conoce a un nuevo cliente, debemos tratar de estudiar su historial no clínico, pero sí el fiscal. Un análisis de sus recientes declaraciones de impuestos es siempre recomendable, aunque en la reunión inicial se trate solamente de conocerse y empezar a llevar los “temas fiscales”.
Hace año y medio, conocí y recibí en el despacho a persona física española con residencia fiscal panameña. Las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas (en adelante, IRPF), Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) e Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante, IP) fueron analizadas y, en dos ejercicios, llamaron mi atención los modelos 714 (IP por obligación real) con importantes cuotas pagadas en su día y cuyo mayor componente a efectos de valor se correspondía con participaciones de sociedad localizada en España. El detalle de la participación declarada revelaba una sociedad de las “de verdad”, no patrimonial, que en su día desarrollaba una actividad económica con medios materiales y humanos explotando inmuebles y que, con posterioridad, enajenaba los elementos de inmovilizado y hacía caja. Sin tener todavía soportada la residencia fiscal en Panamá, una tarde de lectura me detuve en el artículo 22 del Convenio para evitar la doble imposición celebrado entre Panamá y España:
Artículo 22. Patrimonio.
- El patrimonio constituido por bienes inmuebles en el sentido del artículo 6, que posea un residente de un Estado contratante y esté situado en el otro Estado contratante, puede someterse a imposición en ese otro Estado.
- El patrimonio constituido por bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento permanente que una empresa de un Estado contratante posea en el otro Estado contratante, puede someterse a imposición en ese otro Estado contratante.
- El patrimonio constituido por buques o aeronaves explotados en tráfico internacional, así como por bienes muebles afectos a la explotación de tales buques y aeronaves, sólo puede someterse a imposición en el Estado contratante en que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
- El patrimonio constituido por acciones u otros derechos en una sociedad o en cualquier otro tipo de persona jurídica, cuyo valor se derive en más de un 50 por ciento, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en un Estado contratante o por acciones u otros derechos que otorguen al propietario de los mismos el derecho al disfrute de bienes inmuebles situados en un Estado contratante, pueden someterse a imposición en el Estado contratante en que esté situado el bien inmueble.
- Todos los demás elementos patrimoniales de un residente de un Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.
Es decir, según el Convenio, el contribuyente residente fiscal panameño tributa por sus participaciones en España si, al menos, la mitad del activo de la entidad se corresponde con inmuebles situados en España y tributa en Panamá en caso contrario. Esta reserva al artículo 22 es una peculiaridad que España incorpora en los convenios que acuerda con otros países en relación con el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio.
1. PRIMEROS PASOS
Se abría una ventana, siempre y cuando pudiera demostrar la residencia fiscal en Panamá del cliente. Decidí solicitar rectificación de autoliquidación del IP.
Dentro de los documentos justificativos de la solicitud de rectificación de autoliquidación se encontraban tres escrituras por las que se realizaba la enajenación, por parte de la sociedad participada por el cliente, de un hotel, unas pistas deportivas y dos inmuebles urbanos.
El activo de la entidad se veía drásticamente alterado, ya que, si con anterioridad a las enajenaciones el balance atesoraba una composición predominantemente inmobiliaria, en concreto el 89,86% del activo, tras las enajenaciones los inmuebles solo representaban el 10,46%. Por su parte, una vez que se realizaba la enajenación de los inmuebles, en lo que atañía al primer ejercicio afectado, el activo estaba compuesto fundamentalmente por efectivo. En lo que se refería al siguiente ejercicio, el activo pasaba a estar compuesto mayoritariamente por instrumentos de patrimonio, esto es, por inversiones financieras a largo plazo.
Antes de haber solicitado que se devolviera al cliente el importe de los IP ingresados indebidamente más los correspondientes intereses de demora, se recibió por el cliente la correspondiente comunicación de inicio de actuación de comprobación de la participada en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, IS).
2. INICIO DE LA INSPECCIÓN
El inicio de la inspección reveló desinterés por parte del actuario de AEAT en cuanto a las pretensiones del IP por mi parte. Se negó a analizar nada pues se estaba trabajando en el ámbito del IS. Tras sugerirle que se iniciara también actuación en el ámbito del IP, AEAT decidió iniciar actuaciones en el ámbito del IRPF e IRNR. Para entonces, se había ido trabajando para tener bien atada la residencia fiscal en Panamá del cliente.
3. DESARROLLO DE LA INSPECCIÓN
Se trabajó en temas de detalle que pudieran acreditar la residencia fiscal efectiva en Panamá y no en España:
- *certificados de residencia fiscal emitidos por Panamá en el sentido del Convenio de Doble Imposición Panamá-España
- *justificación de residencia efectiva en Panamá
- *criterios de centro de intereses económicos y/o vitales con las correspondientes pruebas (esto da para otro artículo interesante en relación con la fiscalidad internacional, créanme…)
4. DESENLACE
Las actuaciones en el ámbito del IRPF y del IRNR, acabaron con conformidad y cuota cero, al igual que las del IS. Pero del IP nada se decía. Traté de obtener que la inspección dejara por escrito sin lugar a duda alguna que la residencia fiscal del cliente era panameña. Al preguntar por la solicitud de rectificación del IP, y dada la poca disposición a colaborar por AEAT, se decidió interponer recurso de reposición, en el que poder incluir palabras textuales de la Administración:
“El contribuyente es residente fiscal durante los ejercicios afectados en Panamá. Esta circunstancia ha quedado acreditada por medio de informe de propuesta de terminación del procedimiento inspector de fecha xx/xx/xxxx.”
A la vez que se añadió:
“Los datos que aquí se han expuesto, revelan que el contribuyente tiene derecho a la rectificación que solicita en relación a los ejercicios xxxx, ya que, claramente el activo de la sociedad no está compuesto mayoritariamente por inmuebles radicados en España, sino por efectivo, resultante de la enajenación ya expuesta.”
La AEAT acordó devolver más de 300.000,00 euros al cliente, entre cuotas e intereses de demora. Sigue siendo un cliente fiel.
5. CONCLUSIONES
Aunque personalmente considero que se aprende más en los caso de fracaso que en los de éxito, querría sobre todo transmitir la importancia que debemos otorgar al momento en el que un nuevo cliente se introduce en el despacho. Podemos tender a pensar que todas las contingencias pasadas no pueden o deben afectarnos, dado que en esa planificación o revisión de papeles de trabajo estamos exonerados de culpa alguna. Sin embargo, considero importante esa revisión de papeles de trabajo antiguos con el fin tanto de poder cuantificar riesgos e informar a nuestro nuevo cliente como de descubrir posibles beneficios fiscales no aprovechados e ingresos indebidos de impuestos que estemos a tiempo de poder solicitar a la Administración competente.
✒️ Javier García Martínez, Responsable del área fiscal de nuestro despacho en Logroño