Con la finalidad de favorecer la competitividad internacional de las empresas españolas, el IRPF concede ciertas ventajas fiscales a los trabajadores que sean desplazados al extranjero para desempeñar su trabajo sin perder por ello su residencia habitual en España, residencia fiscal que se mantiene al radicar el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos de forma directa o indirecta.
Para contribuir a esa finalidad, la ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas prevé en su artículo 7, apartado p), la exención de los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
1. Los trabajos deben realizarse para una empresa o entidad no residente en España o para un establecimiento permanente en el extranjero.
La ley nos indica que, en el caso de que la entidad destinataria guarde vinculación con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste los servicios, se tienen que cumplir los requisitos del artículo 16.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Actualmente dichos requisitos se establecen en el artículo 18.5 de la citada Ley del Impuesto y vienen a exigir que los servicios produzcan una utilidad a la entidad destinataria, así como unas reglas de reparto que se ajusten a criterios de racionalidad en el caso de servicios prestados a varias entidades vinculadas.
Por tanto, en estos casos, es esencial que la empresa pruebe que los servicios realmente prestados en el extranjero sean útiles para la empresa destinataria, y que no sea una forma de retribuir a los empleados sin coste fiscal.
La exención exige un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, de tal forma que no se aplica en supuestos como el teletrabajo, prestado desde España a una empresa o entidad no residente.
En los supuestos de teletrabajo, si el trabajo se realiza efectivamente en el lugar donde el empleado esté físicamente presente cuando efectúa las actividades por las que se paga dicha renta, las rentas del trabajo desde un domicilio privado en España, derivadas de realizar teletrabajo, aunque los frutos de dicho trabajo sean para una empresa extranjera y siendo los trabajadores considerados residentes fiscales en España, al ejercer el empleo en España, solamente deberían tributar en España y no estarían sujetos a retención en España.
2. Que en el territorio en el que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza análoga o similar al IRPF y no se trate de un estado o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal.
Se entiende cumplido este requisito cuando en el país en el que se efectivamente se desarrollan los trabajos hubiera suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información.
3. La exención se aplica durante los días de estancia en el extranjero del trabajador, con el límite anual de 60.100 euros.
Para el cálculo de dicho importe, a los rendimientos devengados por trabajos realizados en el extranjero, se les aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año».
Por tanto, el primer requisito, para considerar los rendimientos del trabajo como exentos es la constatación de que el trabajador desplazado es residente fiscal en España, y que el trabajador se hubiera desplazado efectivamente al extranjero para el desarrollo del trabajo encomendado por su empresa.
Debemos recordar que la exención no puede ser superior a 60.100€ por año y contribuyente
Ante un proceso de comprobación o inspección por parte de la Agencia Tributaria, deberemos justificar el efectivo desplazamiento al extranjero.
Los medios de prueba para acreditar la procedencia de la exención se deben centrar en la realidad del desplazamiento y de la estancia en el extranjero, la realidad de los trabajos prestados por el trabajador, la identidad de la entidad destinataria de los servicios y los beneficios obtenidos por la citada entidad.
Para ello, el pasaporte visado, si nos desplazamos a un país extracomunitario, las tarjetas de embarque de los vuelos de origen y destino, los contratos de alquiler o facturas de establecimientos hoteleros donde pernocte el trabajador, serán un medio de prueba ante la Administración Tributaria para probar la efectiva aplicación de la exención de los rendimientos del trabajo percibidos.
Será necesario y casi imprescindible un certificado emitido por la empresa pagadora indicando el país donde se ha realizado los trabajos, la naturaleza de los mismos, la identidad de la entidad destinataria de los servicios y los beneficios obtenidos por la citada entidad. Así como el anexo en el contrato de trabajo estableciendo las condiciones de la expatriación del trabajador.
En definitiva, cualquier otro documento que justifique dicho desplazamiento efectivo al extranjero.
Es muy habitual que los contribuyentes tengan cierto temor a litigar con la administración tributaria y declaren dichos rendimientos del trabajo efectivamente realizados en el extranjero como rentas sujetas a gravamen en el IRPF, si bien es perfectamente factible iniciar un procedimiento de rectificación de sus autoliquidaciones no prescritas, en el caso de que hubiera declarado dichos rendimientos del trabajo como rentas sujetas y cumpliesen los requisitos para la aplicación del artículo 7P de la Ley del IRPF. Ello implica rectificar las declaraciones de la renta, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 120.3 y 66, de la Ley General Tributaria.
Javier Martínez Fernández